Tratamiento fiscal coche de empresa - Rendimientos y gastos en el IRPF

Empresarios individuales o profesionales que adquieren un turismo
  Afección del turismo a la actividad
  Contratos de Renting o alquiler a largo plazo
Consideración del vehículo de empresa como renta del trabajo en especie
  Valoración en el IRPF de la renta en especie
   Ejemplo de valoración de la renta no dineraria por el uso mixto de un vehículo de empresa
Cómo demostrar y/o documentar que el vehículo no es utilizado fuera de la jornada laboral
Sociedades profesiones y la utilización mixta por parte de los socios del vehículo de empresa

En el caso del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas –IRPF– nos encontramos con tres posibles situaciones en relación a los turismos:

• Empresarios individuales y profesionales que adquieren un turismo para su uso en el desarrollo de su actividad, la posible afección del mismo a la actividad desarrollada y por tanto su tratamiento como activo así como la deducción de los gastos inherentes a su mantenimiento, uso y tenencia.
• Trabajadores por cuenta ajena, la imputación en sus rendimientos del trabajo de una renta en especie derivada del uso privado que se puede dar al turismo.
• Profesionales que desarrollan su actividad en una Sociedad Profesional y que tributando por los rendimientos de la actividad económica desarrollada utilizan un vehículo de la sociedad tanto en el ámbito profesional como personal.

Empresarios individuales o profesionales que adquieren un turismo

En esta situación se tendrán que producir dos circunstancias:

1. Afección del vehículo a la actividad.
2. Demostración de que los gastos y consumos deducidos son debidos a la actividad económica.

Afección del turismo a la actividad

El artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), regula los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, estableciendo que:

“1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:

1. Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad.
2. Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.
3. Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.

En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo.

2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.

No se entenderán afectados:

1. Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.
2. Aquéllos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.

3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.

4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los siguientes supuestos:

1. Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.
2. Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
3. Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
4. Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
5. Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.

A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo “jeep”.”

De acuerdo con lo dispuesto anteriormente, para la deducción de los gastos derivados de la adquisición, mantenimiento o utilización de un vehículo turismo, se exige que este tenga la consideración de elemento patrimonial afecto a la actividad, lo cual supone que, estando registrado en los libros o registros obligatorios, sea utilizado de forma exclusiva en dicha actividad.

La afectación exclusiva a la actividad económica que se exige para determinados vehículos, a los efectos de la deducción de los gastos asociados a su utilización en las actividades económicas desarrolladas, podrá acreditarse por cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho (conforme disponen los artículos 105 y 106 de la Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre).

La competencia para la comprobación y la valoración de los medios de prueba aportados como justificación de dicha afectación exclusiva corresponde a los servicios de Gestión e Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.

Al igual que en el caso del IVA la deducibilidad o no de los gastos inherentes a la adquisición, mantenimiento y uso de un turismo estará supeditada a la demostración de que se ha usado única y exclusivamente en el ámbito profesional.

En el caso de disponer de dos vehículos deberemos ser tremendamente metódicos para probar que efectivamente uno de ellos se utiliza solo y exclusivamente en el ámbito profesional:

• Agenda laboral con inclusión de ubicaciones.
• Facturas de carburante perfectamente documentadas.
• Registro de itinerario del vehículo, por ejemplo mediante la instalación de un dispositivo de seguimiento vía GPS del mismo que nos permita generar y documentar el itinerario del vehículo.
• En el caso de que se utilice un parking público podríamos utilizar los tickets de entrada y salida del vehículo para definir los tiempos de uso del mismo.

Contratos de Renting o alquiler a largo plazo

Hoy en día dichos contratos son muy habituales, existiendo el convencimiento de que al tratarse de una factura más no tendremos problemas con hacienda al imputar dicha factura como un gasto más de la actividad.

A mi entender esto no es más que una leyenda urbana, dado que el fondo del asunto es que efectivamente el uso y tenencia del turismo sea relevante para la actividad desarrollada y además podamos demostrarlo, por lo que volvería a lo dicho anteriormente.

Consideración del vehículo de empresa como renta del trabajo en especie

En muchas empresas se dota a los empleados de un vehículo de empresa para la realización de su labor. La problemática aparece de nuevo cuando, por ejemplo en el caso de un comercial, además puede ser considerado renta en especie para el trabajador.

Valoración en el IRPF de la renta en especie

En primer lugar vamos a acotar que se entiende por renta dineraria y en especie. Según el apartado 1 del artículo 42 de la Ley del IRPF:

"Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.

Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que este adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria”.

A la valoración de las rentas en especie se refiere el artículo 43.1 de la Ley del IRPF estableciéndola con carácter general en el valor normal de mercado. A continuación, el mismo precepto recoge unas especialidades, de las que procede reseñar aquí la regulada en el número 1º.b) de ese mismo apartado, donde se dispone la siguiente valoración para los rendimientos del trabajo en especie consistentes en la utilización o entrega de vehículos automóviles:

• En el supuesto de entrega, el coste de adquisición para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación.
• En el supuesto de uso, el 20 por ciento anual del coste a que se refiere el párrafo anterior.
  En caso de que el vehículo no sea propiedad del pagador, dicho porcentaje se aplicará sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo.
  La valoración resultante de lo previsto en el párrafo anterior se podrá reducir hasta en un 30 por ciento cuando se trate de vehículos considerados eficientes energéticamente, en los términos y condiciones que se determinen reglamentariamente.
• En el supuesto de uso y posterior entrega, la valoración de esta última se efectuará teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior.

Hay que tener presente que la anterior valoración supone la plena utilización del vehículo en el ámbito privado, si bien en la gran mayoría de los casos, el uso es mixto, esto es profesional y privado

Ejemplo de valoración de la renta no dineraria por el uso mixto de un vehículo de empresa

La distribución de la renta en especie obtenida por el uso mixto de un vehículo, conforme a múltiples resoluciones, viene fundamentada en la disponibilidad del vehículo fuera de la jornada laboral del trabajador, esto es, sobre el bruto de la renta en especie obtenida deberemos determinar qué parte efectivamente se obtiene fuera de la jornada laboral y por tanto está sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En este sentido conforme a la doctrina del Tribunal Económico Administrativo se entiende que es el Convenio Colectivo quien determina la duración de jornada laboral y por consiguiente, en caso de que el trabajador tenga acceso al vehículo fuera de dicha jornada, la proporción de la renta obtenida sujeta a gravamen.

Cómo demostrar y/o documentar que el vehículo no es utilizado fuera de la jornada laboral

Así pues ahora nos podemos encontrar con la situación inversa, esto es, tener que demostrar ante la Agencia Tributaria que el vehículo de empresa NO lo utilizamos en el ámbito privado y que por tanto no supone una renta en especie.

Categorías de vehículos que reglamentariamente se suponen afectos a una actividad en el IRPF:

1. Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.
2. Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
3. Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
4. Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
5. Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.

Dentro de las anteriores categorías son los turismos encuadrados en la categoría e) los que podrían dar lugar a ser considerados renta en especie, pudiendo utilizar entonces como prueba de la inexistencia de la renta en especie:

• La inaccesibilidad del turismo fuera del horario laboral por guardarse en el interior de las instalaciones de empresa.
• El exclusivo uso del mismo en el desarrollo de la actividad profesional al quedar depositado fuera del horario laboral en un garaje público, actuando los tickets de entrada y salida como prueba.
• Los itinerarios y tiempos de uso del vehículo proporcionados por un dispositivo de seguimiento o empresa de seguimiento de flotas.

Sociedades profesiones y la utilización mixta por parte de los socios del vehículo de empresa

En este caso la valoración de los rendimientos tiene la consideración de rendimientos de actividades económicas en especie que se valorarán por su valor de mercado conforme al artículo 43 de la Ley del IRPF.

En la práctica nos encontraremos con la utilización del procedimiento de valoración expresado anteriormente, si bien, en este caso sería el socio profesional quien en sus facturas de honorarios tendría que especificar tanto la rendimiento monetario obtenido como en especie.